Cláusula General Antielusión: 5 años después (parte 1)

Felipe Arellano

Felipe Arellano Farfán

Hay una cosa que es indubitada, el segundo gobierno de la presidenta Bachelet buscó, con la Reforma Tributaria —Ley 20.780 del año 2014—, la recaudación de más impuestos y que hubiese una recaudación eficiente.

Así, estableció nuevos regímenes de tributación. Una de las principales novedades de la citada ley dice relación con la introducción de una cláusula general antielusiva, la cual no existía en Chile, con un conjunto de disposiciones normativas e incluso con la creación del procedimiento aplicable a la elusión.

Antes de la reforma existieron variados espacios de elusión tributaria, la cual al no tener regulación no podía ser sancionada; esta figura tiene una similitud con la planificación tributaria, aunque desde ya advertimos que no son lo mismo.

Por elusión entendemos que: ¨es una conducta antijurídica consistente en eludir la obligación tributaria mediante el uso de formas jurídicas inadecuadas para los fines económicos de las partes, cuyo único propósito es la evasión¨. A diferencia de la elusión, en la planificación tributaria, hay una facultad de elegir entre varias alternativas lícitas con el fin de obtener un ahorro tributario.

De acuerdo a las definiciones antes señaladas podremos concluir que las diferencias son: en la planificación tributaria se elige entre variadas alternativas que están contempladas en la legislación tributaria; mientras que en la elusión no se producen —al realizar una determinada conducta acto o negocio jurídico o conjunto de ellos—, resultados o efectos jurídicos ¨relevantes¨ distintos de los meramente tributarios.

En efecto, la elusión fue consagrada desde el principio de la buena fe en materia tributaria, presumiéndose legalmente. El artículo 4 bis, señala que el SII debe reconocer la buena fe. ¿Qué implica esto? Reconocer los efectos que se desprendan de los actos o negocios jurídicos o de un conjunto o serie de ellos según la forma en que estos se hayan celebrado por los contribuyentes. Por buena fe se entiende reconocer los efectos jurídicos de los acto tal como lo hayan celebrado los contribuyentes.

A contrario sensu, la Ley 20.780 señala que no hay buena fe, si los actos o negocios jurídicos o conjunto de ellos, se eluden los hechos imponibles. Prosigue, señalando los casos en los cuales existe elusión, cuando existe abuso o simulación establecidos en los artículos 4 ter y 4 quater.

Ligado al principio de la buena fe, el artículo 4 bis del código tributario establece un principio llamado prevalencia de la sustancia sobre la forma. Éste es interpretativo y al interpretar las leyes que fijen los hechos imponibles debe hacerse con arreglo a su verdadera naturaleza jurídica; acto seguido, debe encuadrarse dejando de lado la forma o denominación que los contribuyentes le hayan dado al hecho, acto o negocio.

Hay que hacer presente que el sistema tributario chileno y en su reforma tributaria se interpretan las normas desde el punto de vista jurídico. Entonces, es claro que si el Servicio quiere analizar una conducta, la cual le genera suspicacia, debe analizar la forma y la sustancia.

La forma: hace referencia al formato jurídico empleado por el contribuyente para concertar un acto jurídico de acuerdo al estatuto de derecho privado. La sustancia: individualiza el contenido, tenido en cuenta por el operador jurídico.

Un ejemplo, para comprender de mejor forma esta diferencia, es cuando se realiza la venta de todas las acciones de una sociedad, que perfectamente puede conllevar o ser equivalente a la venta de todos activos.

Podemos inferir que los elementos de la elusión se sintetizan en dos:
– elemento subjetivo: la intención de economizar impuestos, que debe ser el único fundamento del comportamiento del contribuyente. En otras palabras, el objetivo de la acción o conjunto de acciones es el disminuir el costo tributario.
– elemento objetivo: debe existir anormalidad de los procedimientos realizados, entendiendo por tal falta de adecuación de la forma o del procedimiento, en relación con la finalidad perseguida por las partes. Es anormal el procedimiento, se busca lograr un ahorro tributario y no hay razones jurídica o económicas relevantes ajenas a las tributarias que las puedan justificar.

El principal efecto del acto elusivo debe ser idóneo para disminuir la carga tributaria, exención completa o la disminución del costo fiscal.

El SII, en su circular 65-2015, señala que el abusar de las formas jurídicas, es que las figuras contractuales se retuercen con el fin de sustraerse de la aplicación de la ley tributaria. No hay que ser un experto en derecho tributario para darse cuenta que esto es de difícil determinación; más bien es una cuestión de hecho.

Para respetar el principio de legalidad se le entrega valoración del hecho al juez; además quien tiene que probar la elusión es el SII, estableciendo el principio de la buena fe ya analizado anteriormente.

Como dijimos al principio de esta columna, esta cláusula es general por lo mismo se establece en términos generales qué es elusión para el legislador, según el cual se constituye elusión en el abuso de las formas jurídicas y en la simulación.

 
* Felipe Arellano Farfán Abogado Litigante UNAB. Diplomado Empresa y Tributación U. Adolfo Ibáñez, Curso Law of Contracts Harvard University, Diplomado en Gestión y Administración de Recursos Humanos Thomson Reuters.

 
Nota de la redacción: lee la parte 2 de esta columna aquí: Cláusula General Antielusión: el abuso de las formas jurídicas y la simulación (parte 2)